Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Смягчающие обстоятельства при налоговом правонарушении». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Налоговый кодекс предусматривает, что при наличии смягчающих обстоятельств штраф должен быть снижен не менее чем в 2 раза, а при отягчающих обстоятельствах он увеличивается на 100% по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса. При этом отягчающим обстоятельством признается повторное привлечение к ответственности за аналогичное нарушение (ст. 114, 112 НК РФ).
За совершение налогового правонарушения действующее налоговое законодательство предусматривает налоговые санкции, которые являются мерой ответственности за это деяние. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных гл. 16 и 18 НК РФ.
При назначении штрафов НК РФ предусматривает возможность применения смягчающих обстоятельств. В данном случае смягчающие обстоятельства играют ту же роль, что и, например, в уголовном праве: это юридические факты и состояния, которые позволяют назначить налогоплательщику менее строгое наказание – уменьшенный размер штрафа. При этом назначение наказания с учетом смягчающих обстоятельств позволяет его индивидуализировать и тем самым является одной из гарантий назначения справедливого наказания.
Комментарий к ст. 112 НК РФ
1. Правила пункта 1 комментируемой статьи посвящены лишь обстоятельствам, смягчающим ответственность за совершение налоговых правонарушений (отягчающим ответственность обстоятельствам посвящены правила п. 2 ст. 112 НК РФ).
При этом нужно учитывать следующее:
— об этих обстоятельствах можно говорить лишь тогда, когда правонарушение уже совершено;
— круг смягчающих ответственность обстоятельств в пункте 1 статьи 112 НК РФ является не исчерпывающим.
Смягчающие ответственность обстоятельства нельзя путать:
— ни с обстоятельствами, исключающими привлечение лица к ответственности;
— ни с обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения.
2. Обстоятельствами, смягчающими ответственность за уже совершенное налоговое правонарушение, являются:
а) совершение правонарушения вследствие:
— тяжелых личных обстоятельств. Другими словами, данные обстоятельства неразрывно связаны с личностью самого правонарушителя (например, его тяжелое заболевание). При этом речь идет не только о физических лицах как налогоплательщиках (налоговых агентах), но и о тех случаях, когда последние, выполняя функции руководителей (иных лиц, осуществляющих управленческие функции) организации, совершают правонарушения при стечении тяжелых личных обстоятельств;
— семейных обстоятельств. Речь идет об обстоятельствах, связанных с семьей налогоплательщика (налогового агента) — физического лица или руководителя (иного лица, выполняющего управленческие функции) организации. Указанные обстоятельства могут быть самыми разнообразными: тяжелая болезнь супруга, требующая значительных расходов на лечение, плохое материальное положение семьи, гибель членов семьи и т.п. Во всяком случае необходимо давать упомянутым обстоятельствам оценку, исходя из конкретной ситуации, поскольку само по себе наличие тяжелых личных и семейных обстоятельств не освобождает от уплаты налога;
б) совершение налогового правонарушения под влиянием (или в силу):
— угрозы. Она может иметь самые разные проявления: угроза в словесной форме, в виде совершения каких-то действий (например, к виску приставлен пистолет), представляющих явную опасность. Угроза может касаться причинения вреда не только интересам, имуществу, нематериальным благам (жизни, здоровью, чести и т.п.) самого налогоплательщика, но и членов его семьи, его близких, сотрудников возглавляемой им организации и т.д. Учитывается и угроза подрыва деловой репутации организации, индивидуального предпринимателя и т.д.;
— принуждения. Имеется в виду как физическое (насилие, истязание, побои, причинение острой боли, иные физические и нравственные страдания), так и психическое (массированное воздействие на сознание лица, в том числе и путем гипноза) принуждение;
— материальной зависимости. Например, предприниматель совершает налоговое правонарушение по указанию лица, которое предоставляет ему жилище, средства производства, энергию, сырье, полуфабрикаты и т.п. (под угрозой того, что индивидуальный предприниматель может лишиться упомянутых благ, если не выполнит указание);
— служебной зависимости. Имеется в виду давление лица, в служебной зависимости от которого находится налогоплательщик (налоговый агент);
— иной зависимости. Примером могут служить отношения между взаимозависимыми лицами (ст. 20 НК РФ);
в) иные обстоятельства, которые судом (при производстве по делу о применении налоговой санкции за совершение налогового правонарушения) могут быть признаны смягчающими ответственность. Необходимо отметить два важных момента:
— перечень смягчающих ответственность обстоятельств открытый. Иначе говоря, обстоятельства, упомянутые в подпунктах 1 и 2 пункта 1 статьи 112 НК РФ, нужно учитывать в любом случае. Другие же обстоятельства (с учетом конкретной ситуации) могут быть оценены как смягчающие ответственность по усмотрению суда;
— вообще освободить от ответственности за совершение налогового правонарушения ни суд, ни налоговый орган не вправе, но могут существенно (в рамках конкретной санкции) уменьшить ее размер (объем, пределы) (ст. 114 НК РФ).
3. Характеристика правил пункта 2 комментируемой статьи показывает, что:
а) отягчающее ответственность обстоятельство всего одно — это совершение налогового правонарушения лицом, которое ранее уже привлекалось к ответственности за аналогичное правонарушение;
б) если лицо ранее совершило налоговое правонарушение, но не было привлечено к налоговой ответственности (независимо от причины), то говорить об отягчающем ответственность обстоятельстве нет оснований.
4. Правила пункта 3 комментируемой статьи позволяют определить, что считается «привлечением к налоговой ответственности за ранее совершенное налоговое правонарушение». Установлено, что лицо считается подвергнутым налоговой санкции, когда:
— она была наложена по решению суда или налогового органа. Безусловно, пункт 3 статьи 112 НК РФ противоречит правилам пункта 7 статьи 114 НК РФ. Налоговая санкция налагается только судом (ст. ст. 75, 101, 104, 105, 114 НК РФ) за совершение правонарушения;
— прошло не более 12 календарных месяцев со дня, следующего за датой вступления в силу решения суда.
5. Правила пункта 4 комментируемой статьи императивно устанавливают, что:
— упомянутые в ст. 112 НК РФ обстоятельства устанавливаются лишь судом (т.е. имеют ли они место или отсутствуют при совершении конкретного налогового правонарушения), но не иными органами (в том числе налоговыми);
— эти обстоятельства должны быть учтены судом при наложении налоговой санкции за конкретное налоговое правонарушение (ст. 114 НК РФ).
Во сколько раз снижается штраф?
При наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства размер штрафа снижается как минимум вдвое (п. 3 ст. 114 НК, п. 19 постановления Пленума ВС РФ № 41, Пленума ВАС РФ № 9 от 11.06.1999 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации»). Встречались даже случаи, когда арбитры снижали штраф в 1000 раз (да-да, в тысячу!). Чтобы убедиться в этом, можно открыть, например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 18.03.2013 по делу № А05-11696/2011 или ФАС Центрального округа от 18.08.2009 по делу № А23-4409/08А-14-284.
Более того, есть судебные акты, в которых штраф был снижен до ноля (см., например, постановление ФАС Московского округа от 09.06.2014 № Ф05-5673/2014 по делу № А40-128346/13). Интересно, что, по мнению суда, налоговой инспекции следовало написать в решении по результатам проверки? Наверно, формулировка должна быть примерно такой: «С учетом смягчающих обстоятельств назначить штраф в размере 0 руб. 00 коп».
Впрочем, суды не всегда подходят к решению вопроса столь радикально. Чаще штраф снижается в два раза (постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 27.06.2012 по делу № А33-17923/2011, ФАС Волго-Вятского округа от 16.05.2012 по делу № А79-8470/2011, ФАС Западно-Сибирского округа от 27.12.2010 по делу № А27-5522/2010), реже – в три-пять раз (постановления Арбитражного суда Поволжского округа от 04.02.2016 № Ф06-4544/2015 по делу № А12-17954/2015, ФАС Волго-Вятского округа от 27.03.2013 по делу № А11-5012/2012, ФАС Северо-Западного округа от 23.08.2012 по делу № А26-10442/2011).
Бывает, что суды снижают штрафы в 10 раз (постановления Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 25.09.2015 № Ф04-23257/2015 по делу № А45-20130/2014, ФАС Поволжского округа от 26.03.2014 по делу № А72-6157/2013, ФАС Западно-Сибирского округа от 26.04.2013 по делу № А45-19364/2012) и даже в сотни раз (постановления Арбитражного суда Поволжского округа от 02.09.2015 № Ф06-27289/2015 по делу № А12-39323/2014, ФАС Северо-Кавказского округа от 23.05.2013 по делу № А32-13982/2012, ФАС Московского округа от 24.05.2012 по делу № А41-7815/10).
Теперь перейдем к наиболее распространенным ситуациям, когда компании поднимают вопрос о смягчающих обстоятельствах.
Обстоятельство № 5. Совершение правонарушения впервые
Сразу скажем, что термин «впервые» можно понимать по-разному. С одной стороны, он может означать первый раз за все время существования компании. Но можно посмотреть и с другой.
В соответствии с п. 3 ст. 112 НК РФ лицо считается подвергнутым наказанию в течение 12 месяцев с момента вступления в силу решения суда или налогового органа. Если этот срок истек, то компания может заявить, что она не подвергалась наказанию, и, соответственно, нарушение допущено впервые. Хотя по факту точно такие же нарушения могли быть допущены в прошлом (например, пять или десять лет назад) десятки раз.
На наш взгляд, смягчающим будет только то обстоятельство, что организация никогда прежде не привлекалась к ответственности за аналогичное нарушение. Объясним почему.
В соответствии с п. 2 ст. 112 НК РФ совершение правонарушения лицом, которое ранее уже привлекалось к ответственности за аналогичное правонарушение, признается отягчающим обстоятельством. Штраф за повторное нарушение увеличивается в два раза (п. 4 ст. 114 НК РФ). Таким образом, отсутствие нарушений в течение последних 12 месяцев «не может быть признано обстоятельством, смягчающим ответственность, поскольку оно является обстоятельством, не отягчающим ее» (постановления ФАС Северо-Западного округа от 08.02.2008 по делу № А05-6875/2007, ФАС Северо-Западного округа от 30.07.2007 по делу № А21-4829/2006). Проще говоря, если за последние 12 месяцев у компании не было аналогичных нарушений, ей назначают штраф в одинарном размере, если были – в двойном. Если же аналогичных нарушений не было никогда, можно ставить вопрос о смягчении ответственности.
Само по себе совершение нарушения впервые редко позволяет снизить штраф, хотя такие случаи и бывают (постановление ФАС Московского округа от 24.05.2012 по делу № А41-7815/10). Налоговикам или суду желательно показать совокупность смягчающих обстоятельств, например отсутствие умысла и несоразмерность санкций характеру правонарушения (постановление ФАС Поволжского округа от 11.04.2013 по делу № А72-5427/2012).
Суды охотно признают социальную значимость налогоплательщика смягчающим обстоятельством. Вопрос только в том, как определить, является ли организация социально значимой.
В налоговом законодательстве о социальной значимости не сказано ни слова. Поэтому значимость будет определяться в каждом деле индивидуально. Так, социально значимыми могут признаваться:
- общественные организации инвалидов (постановления ФАС Северо-Западного округа от 20.03.2014 по делу № А21-3884/2013 и от 20.06.2013 по делу № А21-8209/2012, ФАС Северо-Западного округа от 05.06.2013 по делу № А21-8208/2012);
- организации, участвующие в реализации инвестиционного проекта в рамках национальной программы развития региона (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 08.05.2013 по делу № А32-13690/2012);
- учреждения вневедомственной охраны, т.к. они охраняют имущество объектов социальной сферы и жизнеобеспечения, а также объектов, подлежащих государственной охране (постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 31.05.2013 по делу № А58-5605/2012, ФАС Западно-Сибирского округа от 09.04.2013 по делу № А27-14594/2012);
- организации, активно участвующие в реализации или финансировании социальных программ (постановления ФАС Северо-Западного округа от 21.01.2013 по делу № А13-16610/2011, ФАС Поволжского округа от 31.01.2012 по делу № А72-5088/2010);
- научные учреждения (постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 08.04.2009 № Ф04-2116/2009(4271-А45-26) по делу № А45-937/2007-36/12, ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.03.2007 № А19-21746/06-43-Ф02-1138/07 по делу № А19-21746/06-43);
- градообразующие предприятия (постановления ФАС Уральского округа от 16.01.2008 № Ф09-11113/07-С2 по делу № А50-21400/06, ФАС Восточно-Сибирского округа от 08.05.2007 № А19-10870/06-Ф02-2519/07 по делу № А19-10870/06);
- организации, которые оказывают благотворительную помощь (постановления ФАС Московского округа от 13.12.2011 по делу № А40-131669/10-127-759, ФАС Поволжского округа от 31.01.2012 по делу № А72-5088/2010), являются участниками социальных программ, имеют благодарственные письма и почетные грамоты за участие в благотворительных программах (постановление ФАС Поволжского округа от 14.04.2009 по делу № А12-11976/2008).
Как и в предыдущих ситуациях, одной только ссылки на социальную значимость организации для снижения штрафа может оказаться недостаточно. Поэтому для убедительности желательно привести и другие доводы (см. Обстоятельства № 1–5, 7–10). Тем более что некоторые суды не видят связи между значимостью деятельности организации для государства и возможностью смягчения ответственности (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 06.03.2012 по делу № А27-6915/2011).
Смягчающие обстоятельства (ст. 112 НК РФ)
В ходе рассмотрения материалов проверки или при обнаружении других нарушений налоговый орган должен установить наличие смягчающих обстоятельств (подп. 4 п. 5 ст. 101, подп. 4 п. 7 ст. 101.4 НК РФ) и учесть их при назначении штрафа. При наличии смягчающих обстоятельств размер штрафа может быть уменьшен как минимум в 2 раза по сравнению с размером, предусмотренным соответствующей статьей Налогового кодекса РФ. На это прямо указано в п. 3 ст. 114 НК РФ. Согласно п. 1 ст. 112 НК РФ такими обстоятельствами признаются:
- совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;
- совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;
- тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;
- иные обстоятельства, которые могут быть признаны смягчающими судом или налоговым органом, рассматривающим дело.
Если в акте налоговым органом не были учтены смягчающие обстоятельства для снижения штрафа или, по мнению налогоплательщика, они были учтены не в полном объеме, можно обратиться с ходатайством об учете смягчающих обстоятельств и снижении размера штрафа. С ходатайством нужно обращаться в налоговый орган в течение месяца с момента получения акта выездной или камеральной проверки (п. 6 ст.100 НК РФ) или акта о выявленном правонарушении (п. 5 ст. 101.4 НК РФ).
Образец ходатайства об учете смягчающих обстоятельств и снижении штрафа.
Смягчающие обстоятельства (ст. 112 НК РФ)
В ходе рассмотрения материалов проверки или при обнаружении других нарушений налоговый орган должен установить наличие смягчающих обстоятельств (подп. 4 п. 5 ст. 101, подп. 4 п. 7 ст. 101.4 НК РФ) и учесть их при назначении штрафа. При наличии смягчающих обстоятельств размер штрафа может быть уменьшен как минимум в 2 раза по сравнению с размером, предусмотренным соответствующей статьей Налогового кодекса РФ. На это прямо указано в п. 3 ст. 114 НК РФ. Согласно п. 1 ст. 112 НК РФ такими обстоятельствами признаются:
- совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;
- совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;
- тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;
- иные обстоятельства, которые могут быть признаны смягчающими судом или налоговым органом, рассматривающим дело.
Если в акте налоговым органом не были учтены смягчающие обстоятельства для снижения штрафа или, по мнению налогоплательщика, они были учтены не в полном объеме, можно обратиться с ходатайством об учете смягчающих обстоятельств и снижении размера штрафа. С ходатайством нужно обращаться в налоговый орган в течение месяца с момента получения акта выездной или камеральной проверки (п. 6 ст.100 НК РФ) или акта о выявленном правонарушении (п. 5 ст. 101.4 НК РФ).
Образец ходатайства об учете смягчающих обстоятельств и снижении штрафа.
Получив акт о привлечении к ответственности за нарушение налогового законодательства в виде штрафа, проанализируйте, нет ли у вас смягчающих обстоятельств для его снижения. Рассмотренный в статье перечень смягчающих обстоятельств не является исчерпывающим, смягчающим обстоятельством может быть признан любой факт, подтвержденный документально и способный вызвать сочувствие. Как правило, смягчающие обстоятельства оцениваются в комплексе, поэтому чем больше вы можете их заявить, тем больше вероятность, что штраф будет снижен в 2 и более раза.
Для подачи в налоговые органы ходатайства о снижении штрафа у вас есть месяц со дня получения акта о привлечении к ответственности, а многочисленная судебная практика о применении смягчающих обстоятельств поможет аргументировать свою позицию.
Более полную информацию по теме вы можете найти в КонсультантПлюс. Пробный бесплатный доступ к системе на 2 дня.
Обстоятельства, смягчающие ответственность за налоговое правонарушение: общая характеристика
Процедуру смягчения ответственности за несоблюдение положений в сфере налогообложения регулирует целый ряд законодательных и подзаконных нормативных актов. Базовым документом, устанавливающим общие условия уменьшения ответственности за нарушения налоговых норм, является Налоговый кодекс РФ (далее — НК РФ). Его нормы последовательно дополняются, разъясняются и конкретизируются подзаконными актами, а также выводами из судебной практики.
В частности:
- НК обязывает уменьшить штрафные налоговые санкции не меньше чем вполовину при наличии хотя бы одного смягчающего условия (п. 3 ст. 114 НК РФ). При этом Минфин РФ разъясняет, что уменьшению подлежит даже минимальный штраф (письмо от 30.01.2012 № 03-02-08/7). На практике налоговая служба, как правило, снижает размер штрафных санкций ровно в 2 раза, хотя судебная практика знает и случаи уменьшения наказания в десятки или даже сотни раз (к примеру, постановления ФАС ЗСО от 15.10.2010 по делу № А75-430/2010 и ФАС ДВО от 21.12.2011 № Ф03-5882/2011 по делу № А24-1513/2011), что соответствует положениям постановления Пленумов ВС РФ № 41 и ВАС РФ № 9 от 11.06.1999.
- Особые обстоятельства не распространяются на пени, поэтому их размер таким способом уменьшить не получится (п. 5 постановления КС РФ от 17.12.1996 № 20-П).
- Положения ст. 112 НК РФ о перечне обстоятельств, наличие которых способствует снижению штрафных санкций, не являются императивными. Это означает, что список причин, смягчающих налоговое наказание, может быть расширен (подп. 3 п. 1 ст. 112 НК РФ, информационное письмо Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 № 71).
Судебная практика применения смягчающих обстоятельств.
При разборе судебных дел по снижению штрафом судами рассматриваются смягчающие обстоятельства, уже рассмотренные налоговым органом, а также иные смягчающие обстоятельства, нежели прямо установленные в НК РФ.
Информация по некоторым судебным разбирательствам приведена в Таблице 1.
Таблица 1
| Обстоятельства, которые могут быть признаны смягчающими | Размер снижения штрафа | Документ |
| Сезонный характер деятельности компании, тяжелое финансовое положение, наличие большой кредиторской задолженности | В 10 раз | Постановление ФАС УО от 29.01.2014 № Ф09-14622/13 по делу N А60-22377/2013 |
| Представление декларации позже на 1 день – незначительное нарушение срока | В 2 раза (500 рублей вместо 1 000 рублей) | Постановление 14 ААС от 16.02.2012 № А05-11315/2011. |
| Суд может дополнительно снизить штраф по тем же основаниям (смягчающим обстоятельствам), что и налоговый орган, который уже учел смягчающие обстоятельства, но в меньших размерах | В 2 раза (с 2 млн.руб. до 200 тыс. руб.) | Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 11.06.15 № А81-4793/2014 |
Судебная практика рассмотрения смягчающих обстоятельств, позволяющих снизить штраф
Согласно правовой позиции КС РФ, изложенной в постановлении от 30.07.2001 г. №13-П, суды при наложении санкции должны учитывать характер совершенного правонарушения, размер причиненного вреда, степень вины правонарушителя, его имущественное положение и иные существенные обстоятельства. В противном случае несоизмеримо большой штраф может превратиться из меры воздействия в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права собственности, что в силу Конституции РФ недопустимо.
На практике налоговики в лучшем случае снижают штраф в 2 раза. Однако суды снижают штрафы в 10 раз и больше. Проанализируем, какие смягчающие обстоятельства позволяют существенно снизить штраф. Тяжелое финансовое положение компании позволило снизить размер штрафа за неуплату налога на прибыль и НДС с 846,9 тыс. рублей до 169,4 тыс. рублей, т.е. в 5 раз (Постановление АC Северо-Западного округа от 14.04.2017 г. №А13-7201/2015). А впервые совершенное правонарушение позволяет снизить штраф за неправомерный вычет НДС в 2 раза (Решение АС Ямало-Ненецкого АО от 17.04.2017 г. №А81-4/2017).
Штраф от налоговой — это наказание за нарушение закона — ст. 114 НК РФ.
Часто предприниматель узнает о штрафе от банка при блокировке счёта. Вот откуда такой штраф появляется.
Налоговая следит, чтобы предприниматели платили налоги и страховые взносы, правильно их считали и вовремя сдавали отчёты. Для этого предпринимателя проверяет районная инспекция, в которой он стоит на учёте. Проверки бывают такие:
- Камеральные — когда инспектор у себя в кабинете проверяет отчёт за текущий период. Проверка происходит каждый раз, когда предприниматель сдаёт отчёт. Или наоборот, не сдаёт в срок, хотя обязан.
- Выездные — когда инспектор приезжает в офис предпринимателя и смотрит документы по конкретному налогу за последние три года.
За каждое найденное нарушение налоговая выписывает штраф, он идёт плюсом к недоимке по налогу и пени. Точно так же действуют Пенсионный фонд и ФСС по своим вопросам.
За совершение налогового правонарушения действующее налоговое законодательство предусматривает налоговые санкции, которые являются мерой ответственности за это деяние. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных гл. 16 и 18 НК РФ.
При назначении штрафов НК РФ предусматривает возможность применения смягчающих обстоятельств. В данном случае смягчающие обстоятельства играют ту же роль, что и, например, в уголовном праве: это юридические факты и состояния, которые позволяют назначить налогоплательщику менее строгое наказание – уменьшенный размер штрафа. При этом назначение наказания с учетом смягчающих обстоятельств позволяет его индивидуализировать и тем самым является одной из гарантий назначения справедливого наказания.
Нормы, регулирующие порядок применения смягчающих обстоятельств, приведены в ст. 112 и 114 НК РФ. Обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются:
совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;
совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;
тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения.
При этом перечень смягчающих обстоятельств является открытым, и смягчающими могут быть признаны иные обстоятельства. Но признать обстоятельства смягчающими может либо налоговый орган, рассматривающий дело, либо суд.
Что дает налогоплательщику наличие смягчающих обстоятельств? При установлении хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ (п. 3 ст. 114). Это означает, что при наличии смягчающих ответственность обстоятельств налоговый орган обязан учитывать положения законодательства, регламентирующие возможность уменьшения налоговой ответственности, то есть смягчающие вину обстоятельства.
Поскольку судебные инстанции рассматривают обстоятельства конкретных дел, составить какой-либо перечень обстоятельств, которые признавались смягчающими, также не представляется возможным. Но можно привести примеры решений, в которых различные обстоятельства были или не были признаны смягчающими.
Начнем с решений, в которых суды признали обстоятельства смягчающими:
совершение налогоплательщиком правонарушения впервые, отсутствие умысла и совершение налогового правонарушения по неосторожности (Постановление АС СЗО от 19.11.2018 по делу № А66-16452/2017);
совершение налогоплательщиком налоговых нарушений впервые, тяжелое материальное положение общества, возбуждение в отношении налогоплательщика дела о банкротстве (Постановление АС ВВО от 19.07.2018 по делу № А11-376/2016);
оказание налогоплательщиком услуг водоснабжения и водоотведения социально значимым и бюджетным организациям (Постановление АС ВВО от 09.07.2018 по делу № А43-16446/2016);
отсутствие тяжких последствий для бюджета в результате допущенного правонарушения, добросовестность налогоплательщика в виде надлежащего исполнения налоговых обязательств, нарушение, явившееся основанием для привлечения его к налоговой ответственности, не носит высокой степени общественной опасности (Постановление АС ЦО от 09.07.2018 по делу № А48-5803/2017).
Примерами судебных решений, в которых суды отклонили доводы налогоплательщиков о признании следующих обстоятельств в качестве смягчающих, являются следующие:
Постановление АС МО от 16.01.2019 по делу № А41-103588/
2017 – суды отклонили доводы налогоплательщика о признании вины, деятельном раскаянии, совершении правонарушения впервые, участии в благотворительной деятельности, наличие переплаты по налогам, трудном материальном положении. Кроме того, судами было установлено, что неуплата налогов допускалась налогоплательщиком неоднократно;
Постановление АС МО от 20.12.2018 по делу № А41-18436/
2018 – суды не усмотрели основания для снижения штрафных санкций, хотя налогоплательщик действовал добросовестно и впервые привлекался к ответственности, не имел задолженности по уплате налогов, напротив, имел переплату по налоговым платежам, к моменту судебного разбирательства сумма налога и санкций была уплачена;
Постановление АС СЗО от 06.12.2018 по делу № А52-5388/
2017 – суд указал, что осуществление благотворительной деятельности не может быть дополнительным смягчающим обстоятельством. Кстати, при принятии оспариваемого решения налоговая инспекция удовлетворила ходатайство налогоплательщика и приняла во внимание наличие смягчающих ответственность обстоятельств, уменьшив размер штрафной санкции по п. 1 ст. 122 НК РФ в восемь раз.
Изучая судебные решения, можно выделить следующие основные принципы, которыми руководствуются суды при рассмотрении вопроса о наличии смягчающих обстоятельств и снижении размера штрафных санкций:
перечень смягчающих обстоятельств носит открытый характер, к ним относятся любые обстоятельства, которые судом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность;
в отсутствие исчерпывающего перечня обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика, признание конкретного обстоятельства (прямо не указанного в п. 1 ст. 112 НК РФ) смягчающим ответственность налогоплательщика является правом суда и осуществляется им исходя из оценки по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств;
суд при оценке обоснованности и законности оспариваемого решения налогового органа вправе проверять соразмерность примененной меры ответственности и с учетом установленных в судебном порядке обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, вправе изменить оспариваемое решение налогового органа в части определения размера налоговой санкции. Действующее законодательство не ограничивает арбитражный суд при рассмотрении дела как признать в качестве смягчающих ответственность иные, не установленные налоговым органом, обстоятельства, так и с учетом тех же обстоятельств признать необходимым дополнительное уменьшение размера штрафа;
учитывая, что п. 3 ст. 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств вправе уменьшить размер взыскания более чем в два раза. При этом уменьшение судом размера взыскиваемого штрафа при наличии смягчающих ответственность обстоятельств является правом, а не обязанностью суда, и возможность применения таких обстоятельств для определения правомерности размера штрафа устанавливается судом исходя из оценки фактических обстоятельств правонарушения.